会计准则内部逻辑pdf_会计原则体系之间的逻辑协调性是怎样形成的

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新准则内部会计核算办法

2000年12月财政部颁布的《企业会计制度》先后在上市公司和外商投资企业执行，并逐步推行到国有企业的财务工作中。2006年2月，财政部发布了新的企业会计准则体系，并将于2007年1月1日起在上市公司范围内执行，同时鼓励其他企业执行。本文立足于企业集团，研究其内部会计核算办法设计所应遵循的基本原则，并对其设计的总体框架和重难点进行了探讨。 一、企业集团内部会计核算办法设计应遵循的原则 合法性原则 按照《会计法》的规定，我国实行统一的会计制度。因此，企业在设计内部会计核算办法时，必须充分考虑《会计法》的各项规定，要符合国家统一会计制度的要求，在不违反相关法规的前提下，结合本企业的具体情况，制定适合于本企业的会计核算办法。 可操作性原则 企业内部会计核算办法要与企业日常会计核算的实务紧密联系，内容上要全面、具体。在某种程度上，它是对国家统一会计制度的一个细化，因此对属于国家财务法规中可以选择的会计政策，应做出明确规定，使企业会计流程的各个方面都有章可循、有序进行，便于基层财务人员实际操作。 效益性原则 设计企业内部会计核算办法应以提高会计信息质量和会计工作效率为目标，在满足这一目标实现的前提下，企业还应考虑设计成本、运行成本和与之带来的效益。 灵活性原则 企业集团经济活动和财务关系比较复杂，财务治理的职责分工较细，为便于执行，在设计内部会计核算办法时，应做到统一性与灵活性相结合。在大的方面上做到统一，在不影响全局的情况前提下给成员企业留一定的主动权，同时根据内容的不同做出详略规定，并合理安排结构。 与企业实际相适应的原则 在设计内部会计核算办法时，必须根据企业的实际情况，如企业集团的治理模式、企业规模、涉及的行业特点等，制订出符合企业特点与治理要求，同时又与企业实际相适应的内部会计核算办法。 二、企业集团内部会计核算办法的总体框架 《企业会计制度》的结构分析与借鉴 现行的《企业会计制度》由会计核算一般规定、会计科目和会计表、三大部分组成。其实质是将原来行业会计制度中具有共性的内容作为“公因式”单独抽出来，加上具有代表性的制造业收入、费用、利润的会计核算，再吸收了具体会计准则较成熟的部分合并而成的，其核心部分即“一般规定”是基本会计准则与具体会计准则的混合，“会计科目和会计表”及“附录”是传统会计制度的体现。因此，《企业会计制度》尚不能统一地规范各行业有关收入、费用、利润的会计核算以及非凡业务的核算问题。财政部的相应对策是采取制定各个专业核算办法来解决，它们是统一会计制度的组成部分，但不会像旧的行业会计制度那样全面，一般由总说明、补充会计科目使用说明、补充表项目及编制说明等几个部分组成。 企业集团内部不同行业会计核算的共性与特性 不同行业的会计核算区别主要体现在收入、费用、利润的会计核算以及非凡业务的核算问题等几个方面： ⒈共性 会计核算的基本要求是一致的，内容包括四个会计核算前提及会计核算基本原则；会计科目的设置“大同”、“小异”，即大部分会计科目是相同的，只有小部分涉及收入、费用、利润以及非凡业务等几个方面的会计科目存在差异；会计表格式也是“大同”、“小异”，除“资产负债表”在个别项目上有差异外，其他表在格式上均无差异。 ⒉特性 不同行业在收入的核算上存在差异；不同行业在成本、费用的核算上存在差异；不同行业的固定资产目录内容上存在差异，主要表现在固定资产分类和使用年限方面；不同行业在部分会计政策的选择上存在差异，如 折旧方法等。 企业集团内部会计核算办法的总体框架设想 在对企业集团进行内部会计核算办法设计时，可以考虑以国家统一会计制度为基础，把不同行业会计核算中带有共性的内容抽取出来，对需要统一或明确的事项做出统一、明确的规定，形成企业内部会计核算办法。参考一般会计制度的结构，企业集团内部会计核算办法可考虑由以下几个部分组成： ⒈会计核算一般规定 这部分的内容主要包括：制定依据、适用范围、会计核算前提、会计核算基本原则、会计科目设置与使用的一般规定、企业财务会计告编制与送的一般规定。 ⒉会计要素核算规定 这部分的内容以会计核算的六个要素为对象，根据国家统一会计制度的相关规定，结合企业的实际，对需要统一或明确的事项做出具体的规定或要求，若涉及到不同行业在核算上的差异事项，应分别规定清楚，如对收入的核算可以细分为商品销售收入、劳务收入、建造合同收入和其他业务收入，对成本的核算也可相应地细分为生产成本、劳务成本、建造合同成本和其他业务支出。 ⒊附录部分 这一部分主要由会计科目体系、会计表体系、固定资产目录及非凡会计业务帐务处理举例等内容组成。 上述第1部分会计核算一般规定和第2部分会计要素核算规定可采用章、节、条、款的形式；附录部分中的会计科目体系、会计表体系和固定资产目录可按照不同的行业，以表格的形式分别列示。 三、企业集团内部会计核算办法设计的重点与难点 会计政策的选择 会计政策是指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采纳的具体会计处理方法。在我国，《会计法》规定，国家实行统一的会计制度，因此，企业只能从中选择适用的会计政策。 会计信息是靠会计政策的规范来生成的，不同的会计政策规范就会导致不同的结果，现行《企业会计制度》以及新会计准则赋予了企业较大的会计政策选择空间，为了保证各子公司财务信息的高度可比性、便于汇总和合并财务告、缩短财务信息的呈周期，企业集团应当在国家统一会计制度所规定的会计政策范围内，结合自身治理需要，选择适合本企业集团的会计政策。 会计科目体系的设置 会计科目设置是企业内部会计核算办法设计的重点之一，它是确定会计对象经济内容的分类体系，为会计凭证、会计账簿、会计表及会计事务处理办法等的设计奠定基础。搞好会计科目的设计对保证会计制度设计质量，完成会计制度设计任务具有重要意义。企业集团应在国家统一规定科目的基础上，结合自身治理和一些非凡业务处理的需要，选用、补充会计科目，对各科目的使用范围、条件、明细科目划分应尽量进行详尽的描述。 会计表体系的设置 对企业集团而言，财务告无疑是最为核心的信息告载体和来源途径。会计表是企业非凡是母公司了解下属单位的主要手段，一整套明晰的可操作性的信息告规范，包括财务信息质量标准、告标准、告内容结构、告组织程序等内容。会计表设计与会计科目设计一样，是组成会计制度设计的两项重要的工作，如何设计表体系，获得真实、完整的下属单位财务信息、同时满足集团表合并和内部交易事项数据的取得，也是会计制度设置要考虑的重点之一。 合并表与内部关联交易 合并会计表是指由母公司编制的，将母公司和子公司形成的企业集团作为一个会计主体，综合反映企业集团整体经营成果、财务状况及其变动情况的会计表。合并财务表应根据有关规定，确定合并会计表的合并范围、编制原则、表种类、格式及编制方法。财政部颁布的《合并会计表暂行规定》，对合并会计表的编制要求和方法作了比较具体的规定，企业集团可以结合企业的实际，制定出合并会计表的相关内部规定。 境外子公司与集团会计政策的统一与调整，会计核算办法与集团的接轨 由于境内和境外所采用的会计标准存在着一定的甚至较大的差异，对于同一企业，按照不同会计标准可能编制出差异较大的财务告，这种不一致会给集团合并表的编制带来困难。此外，由于境外子公司与母公司采用了不同的告货币，需要子母公司根据母公司会计表予以折算，以便与母公司会计 表合并。外币表折算方法及其产生的折算差额的处理方法等，构成了企业集团财务会计的又一重要组成部分。 解决该问题最常用的方法是“调表不调账”，即境外子公司按照“属地原则”执行企业所在地的会计标准进行日常会计核算和编制财务告，与此同时，按照境内认可和接受的会计标准，对其财务告进行调整，提供给境内母公司进行合并。

求采纳

会计原则体系之间的逻辑协调性是怎样形成的

按其所起的作用，可分为基本准则和具体准则。

我国新企业会计准则自2007年1月1日在上市公司施行，并逐步扩大实施范围。经过各方面的共同努力，较好地实现了新旧转换和平稳实施。在准则实施过程中，提出了一些需要进一步解释和明确的问题，有些章节希望再补充些实例。与此同时，2007年12月6日，内地和香港签署了两地会计准则等效的联合声明，根据两地准则等效磋商和谈判的结果，有些内容需要通过《讲解》的修订进行必要的补充。根据上述情况，以《企业会计准则讲解2006》原有框架及其内容为基础，进行了较为全面的梳理、补充和完善，形成了《企业会计准则讲解2008》。

基本准则

基本准则是概括组织会计核算工作的基本前提和基本要求，是说明会计核算工作的指导思想、基本依据、主要规则和一般程序。企业会计的账务处理程序、方法等都必须符合基本准则的要求。基本会计准则还是制定具体准则的主要依据和指导原则。具体准则涉及到会计核算的具体业务，它必须体现基本准则的要求才能保证各具体准则之间的协调性、严密性及科学性。

我国1992年颁发的《企业会计准则》属于营利组织的基本准则。它主要包括以下方面的内容：

（1） 总则

总则部分说明了企业会计准则的性质、制定的依据、适用范围、会计工作的前提条件以及会计核算基础工作的要求等等。

总则中规定了会计核算的基本前提是会计核算工作赖以存在的前提条件，是企业设计和选择会计方法的重要依据。本书§1.3详细介绍了这些基本前提。

（2）会计核算的一般原则

企业会计准则把对会计核算的基本要求筛选出13条（06年改为11条），定名为一般原则，要求企业会计工作遵照执行。它们已在本书§1.4中列出。

这些原则是对会计核算的基本要求，是我国会计核算规范化建设的重要内容。一般原则不仅是衡量会计信息质量的基本要求，而且也是注册会计师审计会计报告公允性的一个参照标准。

（一）真实性

真实性原则是指会计核算应当以实际发生的经济业务为依据，如实地反映经济业务、财务状况和经营成果，做到内容真实、数字准确、资料可靠。

真实性原则包括真实性、可靠性和可验证性三个方面，是对会计核算工作和会计信息的基本质量要求。真实的会计信息对国家宏观经济管理、投资人决策和企业内部管理都有着重要意义，会计核算的各个阶段都应遵循这个原则。

（二）实质重于形式原则

企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。

（三）有用性

有用性原则是指会计信息应当符合国家宏观管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要。

会计的主要目标就是向有关各方提供对决策有用的信息，如提供的信息与进行决策无关，不仅对决策者毫无价值，而且有时还会影响他们作出正确决策。所以会计核算的提供的信息资料必须对决策者有用才行。

（四）一致性

一致性原则是指会计处理方法前后各期应当一致，不得随意变更。这样才便于同一企业的不同会计期间的会计信息进行比较，从而对企业不同期间的经营管理成果有一个直观的了解。

一致性原则并不否定企业在必要时对会计处理方法作适当变更当企业的经营活动或国家的有关政策规定发生重大变化时，可以根据实际情况变更会计处理方法，但要将变更的情况、变更的原因及其对企业财务状况和经营成果的影响，在财务报表批注中加以说明。

（五）可比性

可比性原则是指会计核算应当按照规定的会计处理方法进行，会计指标应当口径一致，相互可比。只有遵循可比性原则，一个企业才可以同本行业的不同企业进行比较，了解自己在本行业中的地位，存在哪些优势和不足，从而制定出正确的发展战略。

另外指明一点，一致性和可比性实际上是同一问题的两个方面。一致性原则解决的是同一企业纵向可比问题，而可比性原则解决的是企业之间横向可比的问题。广义上说，两者均可称为可比性。

（六）及时性

及时性原则是指会计核算应当及时进行，保证会计信息与所反映的对象在时间上保持一致，以免使会计信息失去时效。凡会计期内发生的经济事项，应当在该期内及时登记入账，不得拖至后期，并要做到按时结账，按期编报会计报表，以利决策者使用。

特别是当今信息社会，会计资料若不及时记录，会计信息不及时加工、生成和报送，就会失去时效，变成一堆没用的信息，对进行决策也就不会有任何帮助。可见，会计信息的及时性要求，是其有用性的限制因素。

（七）清晰性

清晰性原则是指会计记录和会计报表都应当清晰明了，便于理解和利用，能清楚的反映企业经济活动的来龙去脉及其财务状况和经营成果。根据清晰性原则，会计记录应准确清晰，账户对应关系明确，文字摘要清楚，数字金额准确，手续齐备，程序合理，以便信息使用者准确完整的把握信息的内容，更好的加以利用。

（八）权责发生制

权责发生制原则是指会计核算应当以权责发生制作为会计确认的时间基础，即收入或费用是否计入某会计期间，不是以是否在该期间内收到或付出现金为标志，而是依据收入是否归属该期间的成果、费用是否由该期间负担来确定。凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。权责发生制是一种记账基础，建立在该基础之上的会计模式可以正确的将收入与费用相配合，正确的计算损益。

（九）配比性

收入与费用配比原则是指收入与其相关的成本费用应当配比。这一原则是以会计分期为前提的。当确定某一会计期间已经实现收入之后，就必须确定与该收入有关的已经发生了的费用，这样才能完整的反映特定时期的经营成果，从而有助于正确评价企业的经营业绩。

配比原则包括两层含义。一是因果配比，即将收入与对应的成本相配比；二是时间配比，即将一定时期的收入与同时期的费用相配比。

（十）实际成本

实际成本原则，亦称历史成本原则，是指企业的各项财产物资应当按取得时的实际成本计价，物价如有变动，除有特殊规定外，不得调整起账面价值。按照此原则，企业的资产应以取得时所花费的实际成本作为入账和计价的基础。历史成本不仅是一切资产据以入账的基础，而且是其以后分摊转为费用的基础。

（十一）划分收益性支出与资本性支出

划分收益性支出与资本性支出的原则是指在会计核算中合理划分收益性支出与资本性支出。如果支出所带来得经济收益只与本会计年度有关，那么该项支出就是收益性支出；如果支出所带来得经济收益不仅与本年度有关，而且同时与几个会计年度有关，那么该项支出就是资本性支出。区分收益性支出与资本性支出，有助于正确的确认当期的损益和资产的价值，保持会计信息的客观性。

（十二）谨慎性

谨慎性原则是指在有不确定因素的情况下作出判断时，保持必要的谨慎，不抬高资产或收益，也不压低负债或费用。对于可能发生的损失和费用，应当加以合理估计。实施谨慎性原则能对企业经营存在的风险加以合理估计，在风险实际发生之前将之化解，并对防范风险起到预警作用，有利于企业作出正确的经营决策，有利于保护所有者和债权人利益，有利于提高企业在市场上的竞争力。

（十三）重要性

重要性原则是指在选择会计方法和程序时，要考虑经济业务本身的性质和规模，根据特定经济业务对经济决策影响的大小，来选择合适的会计方法和程序。

重要性原则与会计信息成本效益直接相关。坚持重要性原则就能够保证会计信息的收益大于成本，如对于不重要的项目，也采用严格的会计程序，分别核算，分项反映，就可能会导致会计信息成本高于收益。在评价某些项目的重要性时，一般来说，应从质和量两个方面来分析。从质上来说，当某一事项有可能对决策产生一定影响时，就属于重要项目；从量上来说，当某一项目的数量达到一定规模时，就可能对决策产生影响。

（3） 要素

会计要素的相关准则规定了企业在会计核算中对各项会计要素进行确认、计量、记录和报告时应当遵循的基本要求。

要注意的是1992年颁发的《企业会计准则》中有关要素的定义已在2000年的《会计办公条例》中进行了修正。§1.2介绍的是修正后的定义。

（4） 会计报表体系

企业会计准则要求会计报表除满足企业主管机关和财政、税务机关等国家政府部门的需要外，还应该满足企业各方面投资者、债权人，以及社会上投资者的需要，要能够向他们提供反映经营状况、产权关系、偿债能力和利益分配的各种会计信息。针对上述要求，会计准则对全国范围内的企业会计报表作了统一规定，规定企业必须编制和对外报送三种主要会计报表。在1998年规定用现金流量表替代财务状况变动表后，这三张报表是资产负债表、损益表和现金流量表。这样的会计报表体系不仅大大改变了传统会计报表体系种类过多、主次难分的缺点，突出了主要报表的地位，而且与国际通行的会计报表体系也是一致的，有利于提供符合国际惯例的会计信息。

具体准则

具体会计准则是按照基本准则的内容要求，针对各种经济业务作出的具体规定。它的特点是操作性强，可以根据其直接组织该项业务的核算。例如；固定资产会计、投资会计、借款会计的准则等等。根据世界各国的实践经验和中国的实际情况，我国的具体准则可以考虑包括通用业务准则(主要是基本准则的具体化)、特殊业务准则(如物价变动会计准则和破产清算会计准则)、特殊行业会计准则和特殊经营方式会计准则。

目前我国在世界银行的支持下正在积极创建我国的具体会计准则。迄今为止，已颁布了关联方交易、资产负债表日后事项、债务重组、收入、投资、建造合同、会计政策会计变更和会计差错更正、非货币性交易、或有事项等等具体准则。财政部计划制定30个具体会计准则。鉴于目前我国会计法规正处于大变更时期，为了贯彻先立后破的原则，保证新旧办法的有序交替，使实际工作做到时时有法可依，避免出现法规真空，财政部在颁布基本会计准则和积极制定具体会计准则的同时，作为过渡时期的措施，在1992年制定和公布了各大行业的会计制度和财务制度。这是一项分行业会计制度向具体会计准则逐步靠拢的过渡性措施。 经过8年的实践，在总结经验的基础上，财政部又将分行业的会计制度在2001年月1日合并成了统一的《企业会计制度》（如无特别说明，本书以下所称的企业会计制度均指的是最新的企业会计制度，而非1992年的各行业的企业会计制度）。但是这种会计制度仍然是一种具体会计准则完全制定之前的过度性质的措施。当我国的具体准则完善之后，这种会计制度就会被具体准则所代替。

具体准则包括：

1）通用业务会计准则。主要解决各行业共同行业务如货币性资产、应收账款等业务的处理。

2）特殊业务会计准则。主要解决如外币业务、租赁业务等特殊业务的会计处理。

3）财务报表会计准则。规范企业主要会计报表编制方法和信息披露的准则。

每一具体会计准则一般包括引言（准则范围）、定义（某准则涉及的概念）、一般确认原则、一般计量方法、一般报告原则、一般提示事项、附则（解释权和生效日期）七个部分。

按其制定主体分，分为法定主义的准则和民间专业团体制订的准则。

会计准则的制订主体有两类：在奉行大陆法系的国家，会计规范一般采用法定主义。即会计事务的处理规则从属于税法，国家制订了一系列具体的会计法规、甚至包括统一的会计科目表，如法国、德国。在奉行普通法的国家，会计准则由民间专业团体制订、并在实践上被税法、证券法所承认，如美国的《公认会计原则》(GAAP)，以及国际会计准则委员会的《国际会计准则》(IAS)。

会计准则制订的最高水平当属美国的公认会计原则和国际会计准则委员会的国际会计准则。前者内容繁多，有200多条款，偏重于具体的规则，后者内容较为简略，偏重于原则的遵守。前者由于受到全球最大资本市场的管理者-美国证券交易委员会的承认，所以在世界上很有影响。后者由于被欧盟指定为欧洲普遍适用的会计准则，所以也越来越具有影响力。这两者之间随着国际会计准则委员会改组为国际会计准则理事会(IAS-国际会计准则随之改称IFRS-国际财务报告准则)、并吸收了GAAP的制订者-财务会计准则委员会的成员加入，有融合的趋势。

债务重组的会计准则

具体会计准则体系化有两层含义:一是指各项准则之间确保在内在逻辑上没有冲突，即协调性;二是指所有的准则能覆盖各种现实经济业务，即全面性。本文仅就后一种含义作以下探讨。

一、具体会计准则是否应当有一个体系

具体会计准则之间应当具有协调性，这容易理解。但是，西方发达国家和国际会计准则委员会(IASC)制定的会计准则都不甚注意其全面性。通常随着经济业务的变化逐项制定准则，且所有的准则都一字排开，没有严格分类。例如，作为现代会计准则的起源地，美国已发布了I00多项"财务会计准则公告(SFAS)"，内容也较详尽，但规格不一一，问题零散无序。至于美国财务会计准则委员会(FASB)的两个前任机构所发布的会计准则，则被批评为前后不一贯，缺乏协调性，更谈不上全面性。我国财政部认为，由于有长期制定会计制度的经验，又有国际上的经验教训可以借鉴，已有条件在--个更高的起点上，对具体准则作出系统设计，使其形成一个相对严密的体系。我国的准则作为一个体系，主要表现在按照报表项目分类立项，力求所有项目能涵盖三张基本报表。

笔者认为，为了确定立项的思路和线索，追求一定程度的完整性是可以理解的，但并不是有体系的准则--定优于无体系的准则，成体系化与否并非评价准则质最高低的重要标准。由于现代经济飞速发展，新兴的企业组织形式、新兴的经济业务层出不穷，具体会计准则的体系只能是动态的、相对的。应该看到，在体系上的中外分歧，实质上体现了中西两种不同文化、不同思维方式的影响。中国文化注重整体观、主张"一而多"，而西方文化则强调个体和机械式组合。对于不同文化，很难简单地断定其优劣，最好是兼收并蓄。进一步看，具体会计准则的体系化程度，实际上反映了理论上追求完善与实务中种种困难之间的矛盾，也反映了准则建设长远规划与现实急需项目之间的矛盾。解决这些矛盾，需要在不同环境条件下权衡利弊，有所侧重。如果说，1994年至1996年发布准则征求意见稿时，我们侧重于理论完善和长远规划，而目前正式发布的具体会计准则则侧重于现实急需，现在的问题在于，必须防止从一个极端走向另一个极端。

二、如何对具体会计准则分类

对具体会计准则进行分类，是体现其体系化的一种重要方法。一般认为，具体会计准则可分为三类:一是各行业共同经济业务的准则，二是有关特殊经济业务的准则，三是有关会计报表的准则。也有提出按"一般(或通用)会计准则"和"特殊(或专用)会计准则"两个系列分类的意见。

笔者认为，具体会计准则分类宜粗不宜细。否则，有的准则项目可能既可归为此类，又可归为彼类，而"此"与"彼"区分的实际意义并不大。而且，特殊行业、特殊经营方式、特殊企业组织形式等，实际上是特殊经济业务的表现形式。在不同的"特殊"企业中，也并非所有经济业务都特殊。比如，对于应收、应付款项的会计核算，在银行保险业(特殊行业)或合伙制企业(特殊的企业组织形式)还是与一般企业相同。因此，仅将具体会计准则分为通用准则和特殊准则两类即可。

三、如何确定具体会计准则立项的原则

准则立项直接关系到准则的体系化。在准则制定之初，财政部会计司确立了"先一般后特殊、先急后缓"的立项原则。另一方面，对于我国法律没有作出规定、或规定不允许的业务，如应收款的出售等，具体会计准则暂不涉及。有关学者通过问卷调查发现，"先一般后特殊、先急后缓"的立项原则本身是矛盾的，可取的只是"先急后缓"的立项原则。从西方发达国家和国际会计准则委员会(IAsc)的准则立项来看，也遵循了这样的原则。我国正式发布的具体会计准则同样体现了"先急后缓"的原则。

从理论上讲，按照"先急后缓"原则立项，既容易导致忙中出错，也可能影响各项准则的协调性。但是，我国近年来经济发展相当迅速，几乎有些出人意料。尤其是资本市场的扩展，出现了许多新的会计问题，如资产重组、交互持股、资产减值等，都要求尽快加以解决。为了适应现实需要，采取"先急后缓。的立项原则也是一种无奈之举。

例如，针对开放边境贸易，财政部曾打算制定一个"易货贸易"准则。后来，市场经济迅速发展，出现了大量的资产置换、股权交换等经济业务，财政部只好对易货贸易准则加以扩张。在制定发布的(企业会计准则非货币性交易)中，对非货币性交易采取了狭义的定义。在交易对象上，它仅指非货币性资产，不包括劳务和非货币性负债;在交易性质上，仅指互惠性的转让(即交换「不包括非互惠的转让如捐赠和受赠非货币性资产「这多少体现了该准则应急的性质。为了规范实务中越来越普遍的、以非现金资产抵偿债务的会计核算，财政部只好又以财会字[1999]43号文件对此专门作出了规定。试想，如果当初不急，而将非货币性交易准则的有关问题考虑得更为全面周到，那自然会更好一些。

应当指出，美国在早期也曾经历过"救火式"阶段。但我国情况与之相比，既有相似，也有不同。相似之处有二:一是环境压力，二是理论滞后。其不同之处有三:第一，美国早期的准则制定以实务中既存惯例为基础，是从无到有，而我国是从制度到准则。第二，美国准则制定机构需要面对来自多方利益集团的压力，有时可能不得不放弃自已的意见。而我国政府具有绝对权威，各方利益集团均不足以对准则制定产生实质性的影响。第三，更为重要的是，美国的准则制定在先，已有几十年的经验。而我们可以充分发挥"后发优势"，避免重蹈覆辙。总之，尽管我国目前也在"救火"，但"火警"的级别与美国当时有差异。我们既有必要、也有可能尽快她从"救火"中跳出来，力求制定出逻辑严密、前后一贯、广为接受的具体会计准则体系。

一、债务重组的会计准则

债务重组的会计准则

[摘要]本文通过对新旧债务重组会计准则的对比研究，着重阐述了新债务重组会计准则的进步性与合理性，其主要表现在定义、重组资产的计量属性、债务重组中损益的确认处理方式以及在报表中的披露事项等方面。

同时，也分析了新准则产生的影响。

最后，对债务重组会计准则提出了一些改进建议。

[关键词]债务重组;公允价值;重组损益

财政部于1998年6月I2日发布了《企业会计准则——债务重组》，对企业负债进行重新组合的行为进行了规范，并自1999年1月1日在全国范围内施行。

该准则自实施以来，在很大程度上规范了企业债务重组的会计处理，提高了会计信息质量。

但随着市场经济的不断发展，该准则在执行过程中慢慢地就出现了一些问题。

为了进一步规范债务重组准则，对该准则又作了修订，并于2001年1月1日在全国范围内施行。

随着国际化程度的深入，为了实现我国会计处理规范与国际会计惯例的趋同，以及我国会计准则建设新的跨越和突破，使我国真正拥有能够与其他国家沟通的国际通用商业语言，我国又于2006年2月15日由财政部发布新的会计准则体系(以下称之为新准则)，自2007年1月起在上市公司范围内实施，鼓励其他企业执行。

新会计准则债务重组的贯彻和实施，对加强会计信息的相关性，提高企业会计信息的质量，建立和完善企业制度，促进社会主义市场经济的发展都将发挥重要的作用。

一、新债务重组会计准则的进步性

1.新准则的债务重组定义更符合我国当前的实际情况。

新准则的债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或的裁定作出让步的事项。

而旧准则的债务重组是指债权人按照其与债务人达成的协议或的裁决同意债务人修改债务条件的事项。

两者最大的差别就是旧准则认为只要修改了债务条件，不管债权人有没有让步都是债务重组。

新准则认为，在“债务人发生财务困难的情况下”，只有债权人让步时，才能定义为债务重组。

将“让步”作为判断债务重组的基本标准.突出了债务人发生财务困难的前提和债权人最终让步的业务实质。

只有在让步的情况下才是新准则规定的债务重组，适用债务重组具体准则。

旧准则的定义没有“在债务人发生财务困难的情况下”这个前提条件，适用范围似乎过于宽泛，易于造成不恰当的诱导，只要双方认为需要就可以达成协议进行债务重组，从而改善企业资金结构，使资产负债率达到一个符合自己需要的水平。

这肯定有悖于市场中利用制度来规范企业行为的初衷。

新准则的定义符合我国当前的实际情况。

一般来说，需要进行债务重组的企业就是因为没有能力如约履行偿债义务，如果债权人不作适当的让步，会使濒临困境的企业更加雪上加霜，反而不利于我国经济的整体健康运行，这样做肯定会给债权人带来损失，但是比较符合我国的实际情况。

2.“或有应付金额”和“或有应收金额”的概念在会计实务中更具有可操作性。

旧准则在第2条分别给出了“或有支出”和“或有收益”的定义，但在新准则中把这两个术语改为了“或有应付金额”和“或有应收金额”。

提法虽有变化，但概念却元实质性变化。

但是，这两个概念在会计实务中更具有操作性，按新准则附有或有条件的债务重组，对于债务人而言，修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债，这样在会计实务的操作中有了参考的具体标准。

同时，也与《或有事项准则》的规定相统一。

对债权人而言，修改后的债务条款如涉及或有应收金额，不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。

根据谨慎性原则，或有应收金额属于或有资产，或有资产不予确认。

只有在或有应收金额发生时，才计入当期损益，这与《或有事项会计准则》中的或有资产不予确认的规定也是一致的，从而保持了会计准则内在逻辑的一致性。

3.引入最佳的计量属性——公允价值。

公允价值计量模式，是指以市场价值或未来现金流量的现值作为资产和负债的主要计量属性的会计模式。

新会计准则对计量属性做出了重大调整，不再强调历史成本为基础计量属性，全面引入公允价值、现值等计量属性。

事实上，以公允价值为计量基础具有很多优点：(1)体现了与国际会计准则的接轨。

在国际会计准则委员会和美国会计准则委员会制定的会计准则中比较侧重于公允价值的应用，以体现会计信息的相关性。

近几年来，我国企业在国外的投融资活动愈来愈多，而且国际上广为提倡“国际会计协调化”。

为了同国际经济活动规则和会计规则接轨，我国在制订会计规范时也应该向国际准则看齐。

(2)符合我国现实的需要。

在我国市场经济已有很大的发展，生产要素市场和资本市场也不断发展和完善，比如房地产交易市场在很多城市都很活跃，为资产评估中市场价格的取得提供了充分的资料。

同时，我国证券市场的公众投资者经过十几年的磨炼已趋于理性化，股票的市价在一定程度上反映了企业的价值，这样资产或股票的公允价值就可以取得。

因此，在新准则中引入“公允价值”就符合现实需要。

4，重组收益确认具有合理性。

旧准则对企业债务重组会计处理所明确的首要原则是：在重组过程中，无论债务人还是债权人均不确认重组收益。

债务人重组收益计人资本公积，非现金资产偿还债务的损失计入营业外支出。

债权人接受非现金资产偿还债务发生的损失计入营业外支出。

判断债务重组收益是否应该绕过利润表直接进入债务人的所有者权益项目，要看其经济实质：债务重组收益属于交换资产而产生的收益，而债务重组业务并非企业的经营性业务，只是偶发性事件。

因此，应归属于非经营性损益，列作营业外收入。

而资本公积是企业所有者投资的一部分，具有资本的属性，债务重组收益并非资本的增值，它是企业收益的组成部分之一，理应计入企业的经营成果。

将债务重组收益确认为资本公积，虽然可以防止债务人利用债务重组操纵利润，体现了会计核算的稳健性原则，但却不能客观地反映债务人的经营成果：一是混淆了收益与资本的界限;二是不能客观地反映债务人的经营成果。

新债务重组准则改变了原准则“一刀切”的规定，将原先因债权人让步而致使债务人被豁免或者少偿还的负债计人资本公积的做法，改为债务重组利得的确认，计人营业外收入。

同时，确认相关资产转让收益。

具体包括以下四种情形：一是以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。

二是以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。

转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，确认为

转让资产收益，计人当期损益。

三是将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本(或者实收资本)，股份的公允价值总额与股本(或者实收资本)之间的差额确认为资本公积。

重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，确认为债务重组利得，计人当期损益。

四是修改其他债务条件，重组债务的账面价值，与重组后债务的人账价值和预计负债金额之和的差额，确认为债务重组利得，计人当期损益。

这一改革将其作为收益直接或分期地计入利润，客观地反映债务人的经营成果，体现了债务重组交易的实质，也实现了与国际财务报告准则的趋同。

因此，新准则对重组收益确认具有一定的合理性。

5.信息的披露更加全面、客观和透明。

不管是新旧准则都要求债务人在财务报告附注中披露以下信息：(1)债务重组方式。

(2)将债务转为资本所导致的股本(或者实收资本)增加额。

(3)或有应付金额/或有支出。

不同的是新准则增加了3项披露要求：①确认的债务重组利得总额。

②债务重组中转让的非现金资产的公允价值、由债务转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债务的公允价值的确定方法及依据。

③新会计准则还规定了债务重组双方信息披露制度，要求债务人在附注中披露债务重组方式;确认的债务重组利得总额;将债务转为资本所导致的股本(或者实收资本)增加额;或有应付金额。

而债权人应当在附注中披露债务重组方式;确认的债务重组损失总额;债权转为股份所导致的投资增加额及该投资占债务人股份总额的比例;或有应收金额。

信息披露制度的规定，使企业公布的信息更加全面、客观和透明，为投资者提供较为详细的信息资料。

二、新会计准则对财务状况的影响

会计计量方法不同，将对企业财务状况产生很大影响。

新准则的突出变化是：采用公允价值计量，以及将产生的债务重组收益计入当期损益(原准则计人资本公积)。

所以，执行新准则后，债务重组活动将影响债权人和债务人的当期利润。

而旧准则采用的账面价值计算法不会产生利润。

如果用于债务重组的资产账面价值与公允价值差距大或债权人让步大，则其差额影响当期损益就大，对当期资产结构、所得税费用、净利润及净资产均会产生较大影响。

假设2006年1月12日A公司从B公司购买一批商品，付给B公司6个月期、不带息的120万元商业票据一张。

2006年10月20日A公司发生财务困难，无法履行债务，与B公司协商进行债务重组。

双方达成的债务重组协议内容如下：B公司同意A公司用产品抵偿该应收账款。

该批产品市价为90万元，增值税率为17%。

产品成本为80万元，这部分存货的损失准备为5000元。

B公司未计提相关坏账准备。

假设不考虑相关税费，A公司(债务人)的分析如下：

计算应付账款的账面价值与所转让产品的账面价值及增值税销项税额之间的差额：

重组债务的`账面价值120万元一所转让产品的账面价值(80万元-0.5万元)79.5万元-增值税销项税额(90万元×17%)15.3万元=25.2万元

新准则公允价值法与旧准则账面价值法相比，债务人当期确认收益25.2万元，其中包括债务重组利得14.7万元(120万元-90万元-15.3万元=14.7万元)，资产转让收益10.5万元。

原准则将债务重组利得21.9万元计入资本公积。

对企业财务状况的影响：

资本公积：25.2万元(公允法比账面法减少25.2万元)。

利润总额：25.2万元(公允法比账面法多25.2万元);所得税费用：8.316万元(公允法比账面法多25.2万元×33%，设所得税率为33%)。

净利润：16.884万元(公允法比账面法多25.2万元×67%，设所得税率为33%)。

B公司(债权人)的分析如下：

债务重组日，资产价值减少14.7万元，确认重组损失(120万元-90万元-90万元×17%)=14.7万元，利润减少14.7万元，净利润减少9.849万元。

可见，新旧准则不同方法核算的差异，对企业的权益、损益及资产结构均产生较大影响，使得会计信息披露更加相关可靠。

三、对新准则的建设性建议

1.准则中应区分债权、债务主体。

债务重组会计准则提法不妥，因为在这一会计事项中虽然是由于债务人发生财务困难引起的，债务人在重组过程中可获得部分债务的豁免，但同时债权人也要做出让步，由此发生了债权重组损失。

所以，在这一会计事项中不仅涉及债务人，而且涉及债权人。

不仅债务人重要，债权人也同等重要。

因此，该准则应叫做债务、债权重组会计准则。

另外，在准则中将债权人在债务重组中的损失列为“营业外支出——债务重组损失”不妥，应增加“营业外支出——债权重组损失”明细科目，债权人实际上发生的是“债权重组损失”，将其列为“债务重组损失”，混淆了债权、债务的主体。

将债务重组中债权人的损失列入“营业外支出——债权重组损失”中明细核算，可以区分债权、债务主体。

2.准则应将债务重组损益在现金流量表中如何披露作出规定。

新准则并未对债务重组损益在现金流量表中如何披露作出规定。

由于债务重组不是企业的经营活动，我国会计准则将债务人发生的债务重组收益列作营业外收入，而将债权人发生的债务重组损失列作营业外支出，这样都记入当期损益。

但债务重组损益并不会给企业带来现金的流人流出，因而对当期经营活动的现金流量不产生影响。

但在编制现金流量表时，如果不把债务重组收益和债务重组损失作为净利润的调整项目，将会导致主表和附表所反映的“经营活动产生的现金流量净额”不一致。

企业报表上体现的净利润与现金流量相互背离。

所以，准则对债务重组损益在现金流量表中如何披露应作出规定，建议在现金流量表的补充资料中增加一项“债务重组损益”，作为净利润的调整项目，专门反映债务重组产生的损益，即债务重组损益。

3.逐步完善公允价值的计价基础。

虽然账面价值计价比较适应我国目前经济发展市场化程度不高的状况，在一定时期内可使会计信息更具有真实性和可验证性。

但账面价值只能告诉人们在取得资产或形成债务时所花费成本，却不代表本身价值，账面价值只是一种权宜之计和暂时性的计量基础。

新的债务重组具体准则充分体现与国际会计准则的趋同。

同样引入了公允价值和现值的概念。

关于公允价值的取得和应用公允价值计量模式，是指以市场价值或未来现金流量的现值作为资产和负债的主要计量属性的会计模式。

但在我国市场未充分发育的情况下，公允价值的取得和现值的计算在实际操作中可能存在不少问题，在很多情况下要依靠职业判断，又很容易受到人为因素的影响。

为了确定公允价值，提高公允价值的可操作性，一方面政府物价部门可协同工商管理部门定期在有关报刊或电视广播上公布市场价格，为确定债务重组的公允价值提供依据。

同时，在债务重组中要求工商、财政税务、物价等部门参与，防止重组双方转移利润，逃避税款，监督审核重组双方公允价值的确定，保证会计信息的权威性、公正性和真实性。

另一方面从企业内部而言，如何确定公允价值，特别是在没有可以参考的市场价格的时候，企业必须要熟练地掌握和应用计价的技术，这就要求企业需要加强思想认识，积极地对相关的人员进行培训，按照新会计准则的要求，重新设置和调整会计科目、账务系统和财务报表编制系统，建立和确定公允价值的方法与系统。

二、债务重组会计分录2021？

一、以资产清偿债务，

(一)以现金清偿债务，

1.债务人的会计处理，

以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益。

借：应付账款等，

贷：银行存款，

营业外收入-债务重组利得，

以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。

企业以非现金资产清偿债务的，应按应付债务的账面余额，

借记“应付账款”等科目，按用于清偿债务的非现金资产的公允价值，

贷记“其他业务收入”、“主营业务收入”、“固定资产清理”等科目，

三、我国债务重组准则规定，债务人进行债务重组时获得的债务重组利益应贷记的账户为什么

四、我国债务重组准则规定债务人进行债务重组是取得的债务重组利益应...

是的呀是为了重新上市圈钱的了啊呀